日前，財政部發(fā)布公告稱，為了配合我國碳排放權(quán)交易試點工作的開展，規(guī)范有關(guān)業(yè)務(wù)的會計核算，該部根據(jù)《企業(yè)會計準則———基本準則》和國家有關(guān)碳排放權(quán)交易管理等規(guī)定，于近期草擬了《碳排放權(quán)交易試點有關(guān)會計處理暫行規(guī)定(征求意見稿)》(以下簡稱《征求意見稿》)，面向社會公開征求意見，截止日期為11月18日。

據(jù)了解，《征求意見稿》的內(nèi)容涵蓋會計科目設(shè)置、日常核算以及財務(wù)報表列示，全面規(guī)范了碳排放權(quán)的會計處理。

隨著全球氣候變暖等環(huán)境問題的產(chǎn)生，二氧化碳等溫室氣體排放逐漸在世界范圍內(nèi)引起人們的關(guān)注。由此，碳排放權(quán)交易、二氧化碳排放許可、核證減排量等手段應(yīng)運而生，成為約束企業(yè)節(jié)能減排的有效措施。

2011年10月，國家發(fā)改委印發(fā)《關(guān)于開展碳排放權(quán)交易試點工作的通知》，批準北京、上海、天津、重慶、廣東、湖北、深圳七個省市開展碳交易試點工作。2013年6月，深圳碳排放權(quán)交易市場率先啟動交易。截至目前，我國七個試點省市已經(jīng)全部建立了碳排放權(quán)交易機構(gòu)。

今年1月，國家發(fā)改委發(fā)布的《關(guān)于切實做好全國碳排放權(quán)交易市場啟動重點工作的通知》提出，結(jié)合經(jīng)濟體制改革和生態(tài)文明體制改革總體要求，以控制溫室氣體排放、實現(xiàn)低碳發(fā)展為導(dǎo)向，國家、地方、企業(yè)要上下聯(lián)動、協(xié)同推進，確保2017年啟動全國碳排放權(quán)交易，全面實施碳排放權(quán)交易制度。

據(jù)了解，碳排放權(quán)交易機制以市場化手段而非行政命令，來促使相關(guān)企業(yè)降低二氧化碳等大氣污染物排放，即降低排放的企業(yè)能因減排受益，超額排放的企業(yè)則需承擔(dān)額外成本?！案鶕?jù)國內(nèi)試點省市的制度安排，參與排放權(quán)交易機制的排污企業(yè)(以下簡稱‘重點排放企業(yè)’)通常可以從政府處免費獲得排放權(quán)配額，但同時也承擔(dān)相應(yīng)義務(wù)，即根據(jù)本年度實際排放污染物的數(shù)量，下一年度必須向政府提交等量的排放權(quán)配額。”財政部會計司有關(guān)負責(zé)人介紹。

“自2014年以來，我們赴北京、上海、廣東、深圳、湖北、天津等試點地區(qū)進行調(diào)研，與國家發(fā)改委及有關(guān)試點地區(qū)發(fā)改委、財政廳局、碳排放權(quán)交易機構(gòu)、試點企業(yè)等進行了座談，并與首都經(jīng)濟貿(mào)易大學(xué)會計學(xué)院聯(lián)合開展了‘我國企業(yè)碳排放會計體系研究’課題，起草了《碳排放權(quán)試點有關(guān)會計處理暫行規(guī)定(討論稿)》。”該負責(zé)人透露，此后，會計司積極征求了七個試點地區(qū)相關(guān)單位，財政部條法司、經(jīng)建司、中國清潔發(fā)展機制基金管理中心，國內(nèi)相關(guān)會計師事務(wù)所，以及會計司內(nèi)相關(guān)處室意見，并結(jié)合我國實際情況，起草了《征求意見稿》。

上述負責(zé)人告訴記者，《征求意見稿》適用于七個試點地區(qū)的參與排放權(quán)交易機制的重點排放企業(yè)和參與碳排放權(quán)買賣交易的其他一般企業(yè)。《征求意見稿》旨在全面規(guī)范重點排放企業(yè)有關(guān)碳排放權(quán)的會計處理，主要包括三部分內(nèi)容。

首先，《征求意見稿》對碳排放權(quán)相關(guān)的資產(chǎn)、負債設(shè)置了會計科目?！墩髑笠庖姼濉芬?guī)定，重點排放企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“碳排放權(quán)”和“應(yīng)付碳排放權(quán)”科目，分別核算企業(yè)有償取得的碳排放權(quán)的價值、需履約碳排放義務(wù)而應(yīng)支付的碳排放權(quán)價值，并根據(jù)碳排放權(quán)的不同類型，設(shè)置“排放配額”、“國家核證自愿減排量(ccer)”兩個明細科目。

其次，根據(jù)重點排放企業(yè)不同的日常業(yè)務(wù)，《征求意見稿》規(guī)定了相應(yīng)的賬務(wù)處理?！墩髑笠庖姼濉访鞔_，重點排放企業(yè)從政府無償分配取得的配額，不做賬務(wù)處理;重點排放企業(yè)取得配額后先在市場出售(全部或部分出售)的，按照出售實際收到或應(yīng)收的價款扣除相關(guān)稅費，借記“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”等科目，貸記“應(yīng)付碳排放權(quán)”科目;重點排放企業(yè)按照規(guī)定將節(jié)約的配額或CCER對外出售的，應(yīng)在對外出售時，按照實際出售的價款扣除相關(guān)稅費，借記“銀行存款”等科目，貸記“投資收益—碳排放權(quán)收益”科目;重點排放企業(yè)或其他企業(yè)從市場中購入的碳排放權(quán)用于投資的，應(yīng)按照購買日實際支付的價款，借記“碳排放權(quán)”科目，貸記“銀行存款”等科目。

最后，《征求意見稿》明確了重點排放企業(yè)在財務(wù)報表上的列示和披露要求?！墩髑笠庖姼濉芬?guī)定，重點排放企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負債表資產(chǎn)方“存貨”項目和“一年內(nèi)到期的非流動資產(chǎn)”項目之間單獨設(shè)置“碳排放權(quán)”項目，反映重點排放企業(yè)取得的碳排放權(quán)的賬面價值;在資產(chǎn)負債表負債方“應(yīng)付賬款”項目和“預(yù)收賬款”項目之間單獨設(shè)置“應(yīng)付碳排放權(quán)”項目，反映重點排放企業(yè)需履約碳排放義務(wù)的賬面價值。

該負責(zé)人稱，《征求意見稿》還要求重點排放企業(yè)在財務(wù)報表附注中披露下列信息：與碳排放相關(guān)的信息，包括參與減排機制的特征、碳排放清單年度報告、碳排放戰(zhàn)略、節(jié)能減排措施等;與碳排放權(quán)交易會計處理相關(guān)的會計政策，包括碳排放權(quán)確認、計量與列報的方法;碳排放權(quán)持有及變動情況，包括碳排放權(quán)的數(shù)量和金額的變動情況，取得碳排放權(quán)的方式及數(shù)量等。

記者了解到，在討論稿征求意見的過程中，各方爭議較大的一個問題是重點排放企業(yè)對從政府無償分配取得的碳排放權(quán)配額是否需要進行賬務(wù)處理。

上述負責(zé)人稱，目前，國際上對于企業(yè)對從政府無償分配取得的碳排放權(quán)配額也沒有統(tǒng)一的處理辦法，實踐中存在的幾種處理方法均有一定的會計理論支持?！翱紤]到成本效益原則，而且我國尚未建立統(tǒng)一的碳交易市場，《征求意見稿》采用了簡化的會計處理，暫時規(guī)定重點排放企業(yè)對免費配額不做賬務(wù)處理?！鄙鲜鲐撠?zé)人解釋說。

從碳排放權(quán)的經(jīng)濟實質(zhì)看，政府在整個交易中扮演的角色主要是政策制定和監(jiān)管。政府本身并沒有向企業(yè)直接轉(zhuǎn)移經(jīng)濟資源，只是創(chuàng)造了市場化的方式引導(dǎo)企業(yè)交易減排成果并從中獲利，從而達到節(jié)能減排的目的。碳排放配額設(shè)計的目的是政府對超額排放部分的懲罰，而并非對所有碳排放的一種補助。

該負責(zé)人進一步指出，企業(yè)無償取得的碳排放權(quán)配額并不符合資產(chǎn)確認條件。當(dāng)企業(yè)在限額內(nèi)進行排放時，政府并不會對企業(yè)進行任何干預(yù)，企業(yè)以自有資源進行正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動。因此，只要在限額內(nèi)進行排放，企業(yè)并不需要獲取任何權(quán)利，也不需要支付任何成本;當(dāng)超額排放時，企業(yè)需以有償購買配額形式支付超額排放的成本，實質(zhì)上是支付了因超額排放的一項“罰款”。因此，當(dāng)實際排放量超過無償取得的配額時，企業(yè)才存在一項導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出的義務(wù)。

“此外，企業(yè)因節(jié)能減排導(dǎo)致配額結(jié)余而用于出售，其經(jīng)濟實質(zhì)是政府通過市場機制對企業(yè)節(jié)能減排支出的一種補償。企業(yè)真正獲得補償?shù)臅r點是實現(xiàn)減排成效并轉(zhuǎn)讓配額時，而不是無償取得配額時，也不是使用配額抵銷實際排放量后有剩余時。因此，如果將免費發(fā)放的配額同時確認為資產(chǎn)和負債會導(dǎo)致企業(yè)虛增資產(chǎn)和負債?！痹撠撠?zé)人表示。

不過，該負責(zé)人透露，也有一些意見反饋者認為，企業(yè)應(yīng)該對免費配額做會計處理，理由是：不管是企業(yè)免費取得還是從市場購入的碳排放權(quán)配額，兩者的資產(chǎn)屬性沒有本質(zhì)區(qū)別;重點排放企業(yè)應(yīng)當(dāng)將政府無償分配的配額確認為表內(nèi)資產(chǎn)，以真實、完整地反映企業(yè)擁有的碳排放權(quán)資源、承擔(dān)的相應(yīng)義務(wù)以及因參與排放權(quán)交易機制產(chǎn)生的相關(guān)損益。

“也有專家表示，重點排放企業(yè)將免費配額確認為資產(chǎn)，有助于金融機構(gòu)從綠色金融角度進行投資，增強我國碳排放權(quán)交易市場的活力與效果。而且，企業(yè)確認配額的做法也符合當(dāng)前將表外資產(chǎn)納入表內(nèi)的會計改革思路，以方便報表使用者全面掌握企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，做出合理判斷和決策，提升財務(wù)報告的決策實用性。”該負責(zé)人稱。